Impuesto a las grandes transacciones financieras en operaciones en divisas o criptomonedas

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Tras el terremoto de Caracas de 1812, se ha reseñado, aunque no libre de polémica, que Simón Bolívar pronunció su célebre frase: “Si la naturaleza se opone a nuestros designios, lucharemos contra ella y haremos que nos obedezca”.

Un 15 de diciembre de 1999, ante el inminente deslave de Vargas y la proximidad del proceso refrendario para la aprobación del Proyecto de Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, Hugo Rafael Chávez Frías replicó el desafío que nuestro Libertador había hecho dos siglos antes.

En ambos casos, nada impidió que la naturaleza, indómita, produjera efectos devastadores, con numerosas pérdidas humanas y materiales que mucho costó a los venezolanos superar, si es que ello fue posible.

La economía, al igual que la naturaleza, difícilmente se somete a los designios del hombre. Si éste no actúa con seriedad y disciplina, al igual que en 1812 y 1999 los estragos son inevitables. Qué mejor muestra de ello que lo que ha sido el desempeño económico de Venezuela en las últimas dos décadas, al que no puede calificarse sino de trágico.

Terminó el año 2021 y en la Memoria y Cuenta presentada por Nicolás Maduro a la Asamblea Nacional el 16 de enero de 2022, el Ejecutivo Nacional se arrogó como uno de sus grandes logros la detención del decrecimiento de la economía, la superación de la hiperinflación, 80% de “digitalización” de la economía y del uso del bolívar, así como un incremento del dólar no oficial de tan sólo 3,3%. Sin dar total credibilidad a esos anuncios, entre los factores que han contribuido a alcanzar lo que de ellos se haya efectivamente registrado, destacan la flexibilización del régimen cambiario a partir de 2018 y, en ese contexto, la “dolarización de facto” que ha experimentado nuestra economía.

Fue el mismo Nicolás Maduro en entrevista concedida a José Vicente Rangel el 17 de noviembre de 2019 quien señaló que no veía mal a la dolarización, por cuanto podía “… servir para la recuperación y despliegue de las fuerzas productivas del país y el funcionamiento de la economía…, gracias a Dios que existe”, terminó afirmando la cabeza del Ejecutivo Nacional bajo cuya gestión importantes economistas estiman que el uso del dólar como medio de pago alcanzó un nivel de 65% durante 2021.

De la misma forma en que lo hizo en la presentación de Memoria y Cuenta del año 2015 y en el comentado programa de televisión, Nicolás Maduro recurrió nuevamente a Dios durante la Memoria y Cuenta de 2021 a los fines de superar la crisis económica por la que atraviesa el país. Si bien tal actuación resulta comprensible, para ser realmente efectiva amerita ser complementada con el viejo adagio: “Ayúdate que Dios te ayudará”.

Si bien no debe restársele importancia a la relativa y mínima mejoría en los indicadores macroeconómicos con los que terminó el año 2021, tampoco puede ignorarse que ello no se ha traducido en elevación de la calidad de vida de los venezolanos, mucho menos de la recuperación institucional del país. En ese endeble escenario en el que comienza el año 2022, pareciera que el poder público nacional ha vuelto a sentirse confiado, poderoso y hasta engolosinado, al punto de atreverse a desafiar a la naturaleza (economía), aunque siempre de la mano de Dios.

Desde hace algún tiempo viene el poder público nacional adoptando medidas dirigidas a la determinación y cobro de tributos en divisas o criptoactivos, así como diseñando estrategias que permitan generar ingresos adicionales por la vía impositiva cuando el uso de aquellos medios de pago esté involucrado. Si bien esos pasos, en ciertas oportunidades no han trascendido su consagración normativa, son un claro reflejo de una posible política de Estado que, adicionalmente, busca hacer menos atractivo el uso de las divisas y las criptomonedas como medios de pago frente al bolívar, este último con presencia cada vez más exigua, no sólo por su casi desaparición física, sino también por la pérdida de sus funciones monetarias como unidad y almacén de valor.

Una de aquellas muestras la representa el Decreto Constituyente de Reforma Parcial del Decreto con Rango Valor y Fuerza de Ley que Establece el Impuesto al Valor Agregado publicado en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 6.507 Extraordinario de fecha 29 de enero de 2020, en cuyo artículo 27 se contempló la aplicación de una alícuota adicional entre 5% y 25% a las operaciones que involucren bienes y prestaciones de servicios que sean pagadas en moneda extranjera, criptomonedas o critptoactivos distintos de los emitidos y respaldados por la República (petro). La fijación precisa de dicha alícuota corresponde al Ejecutivo Nacional, pudiendo ser adoptadas distintas alícuotas según los bienes o servicios de que se trate. Tras dos años de vigencia de aquel instrumento, el Ejecutivo Nacional no ha ejercido tal facultad, que no podemos dejar de mencionar, viola groseramente el Principio de Reserva de Ley Tributario consagrado en los artículos 133 y 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. En todo caso, de llegarse a instrumentar esta medida, las referidas alícuotas se adicionarán a la general aplicable (16% u 8%), debiendo los contribuyentes de IVA y el consumidor final, jurídica o económicamente, según sea el caso, tener que soportar su impacto.

La alícuota adicional a ser establecida por el Ejecutivo Nacional a que alude el tercer aparte del artículo 27 de la LIVA, aplica, según el artículo 62 de ese mismo instrumento, cuando se pacta y paga en moneda extranjera, criptomonedas o criptoactivos, distintos de los emitidos y respaldados por la República (petro), la contraprestación correspondiente a la venta de bienes muebles o la prestación de servicios ocurridas en territorio nacional. De igual manera aplica, aunque sin ser hecho imponible del IVA, cuando se realicen ventas de bienes inmuebles pactadas y pagadas en moneda distinta a la de curso legal en el país, criptomonedas o criptoactivos, diferentes a los emitidos y respaldados por la República.

En cualquiera de los casos antes referidos, registradores y notarios, según aplique, antes de proceder a autenticar o protocolizar los documentos contentivos de las operaciones de ventas de bienes muebles o inmuebles, deberán exigir el comprobante de pago en bolívares o en criptomonedas o criptoactivos emitidos y respaldados por la República. En caso de que tales comprobantes no sean presentados, el registrador o notario deberá exigir la demostración del pago de la obligación tributaria a que se refiere el tercer aparte del artículo 27 de la LIVA, esta es, la que haya fijado el Ejecutivo Nacional entre 5% y 25%.

Por otra parte, el artículo 69 de la LIVA dispone que las facturas relativas a las operaciones de ventas o prestaciones de servicios a que alude el artículo 62 de la LIVA deben expresarse en la moneda, criptomoneda o criptoactivo en que fue pagada la operación y su equivalente en la cantidad correspondiente en bolívares. Asimismo, deberán constar ambas cantidades en la factura con indicación del tipo de cambio aplicable, base imponible, impuesto y monto total.   Esta obligación formal, pareciera de obligatorio cumplimiento desde 2020, a pesar de no haberse implementado aún el cobro de la alícuota adicional en referencia.

En todo caso, la medida comentada sienta las bases, no sólo para crear un mecanismo que encarezca los consumos pagados en divisas o criptomonedas respecto de las que se honren en bolívares o en petros, sino que también crea una serie de formalidades y controles que permitirán constatar a las autoridades competentes (Seniat) la modalidad bajo la cual cada transacción fue pagada.

En esa misma línea de dejar transar en divisas y criptomonedas, pero, en condiciones menos ventajosas a las que ofrece el uso del bolívar o el petro, el nuevo paso que pretende dar la Asamblea Nacional es el de incrementar la alícuota del Impuesto a las Grandes Transacciones Financieras, cuando se recurra a aquellos medios de pago dentro del sistema bancario nacional o sin mediación de las instituciones financieras.

Es así como el pasado 20 de enero de 2022 la Asamblea Nacional aprobó de manera unánime en Primera Discusión el Proyecto de Ley de Reforma del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley de Impuesto a las Grandes Transacciones Financieras, en lo adelante, el proyecto, a través del cual se pretende instrumentar la mencionada medida.

El proyecto consta de ocho artículos, cuatro que reforman normas preexistentes y cuatro que se incorporan por primera vez. Conforme a su Exposición de Motivos, con este instrumento más allá de aumentar la recaudación en 5,4% del total actual, se busca alinear la política tributaria con la monetaria y cambiaria, garantizando un tratamiento igual o al menos más favorable a los pagos y transacciones realizadas en moneda nacional o en petros en comparación con los realizados en divisas o en criptomonedas. A esos fines señala adicionalmente la Exposición de Motivos que con el nuevo instrumento sólo se genera “impuesto adicional” sobre: “a) las operaciones que sean exclusivas en divisas dentro del sistema bancario nacional y; b) las operaciones en divisas fuera del sistema financiero nacional con grandes contribuyentes”.

Respecto del articulado del proyecto, vale efectuar las siguientes observaciones:

A) Diera la impresión de que el proyectista asume que el IGTF hasta ahora vigente, no incide sobre las transacciones financieras que involucren divisas como medios de pago o de cuenta. Al respecto debe tenerse presente que el Convenio Cambiario N° 1 (2018), específicamente en sus artículos 32 al 34, contempla la apertura de cuentas en moneda extranjera en el sistema bancario nacional ¿Es que acaso para el proyectista su propuesta es una novedad o de lo que se trata es de gravarlas más severamente y respecto de un universo de sujetos más amplio? De igual manera, ¿acaso el proyectista asume que la cancelación de deudas en moneda extranjera por la vía de la compensación, novación o condonación no estaba sujeta al IGTF y con su propuesta pretende incluirlas y ampliar, además, el universo de obligados al pago del tributo?

B)Tradicionalmente, el IGFT ha tenido como contribuyentes, únicamente a sujetos pasivos especiales, por lo que con la incorporación de lo numerales 5 y 6 del artículo 4 del proyecto, se ampliaría el universo de obligados, agregando a: i) personas naturales, jurídicas o “entidades” sin personalidad jurídica que, sin haber sido calificadas de sujetos pasivos especiales, utilicen divisas, criptomonedas o criptoactivos (distintos del petro) como medio de pago dentro del sistema financiero y; ii) personas naturales, jurídicas o “entidades” sin personalidad jurídica que sin haber sido calificadas de sujetos pasivos especiales, sin embargo, pagan a través de aquellos medios a quienes sí han sido calificados como sujetos pasivos especiales y reciben sus pagos al margen del sistema financiero.

La ampliación del ámbito subjetivo de la ley previsto en el proyecto, resulta incompatible con la denominación que recibe el tributo, en tanto de ser sancionado en aquellos términos, serían gravadas operaciones a las que no necesariamente pueden catalogarse de “grandes”, especialmente aquellas a las que se refiere el numeral 6 del artículo 4 que, pudieran, por ejemplo, incluir, el pago en divisas en efectivo por parte de un ama de casa a una cadena de mercados calificada de sujeto pasivo especial, por una compra de tan sólo 20 dólares.

C) El artículo 13 del proyecto regula el sistema de alícuotas, manteniendo la general entre 0% y 2%, salvo precisamente la aplicable en los dos supuestos antes comentados de los numerales 5 y 6 del artículo 4. En el caso del numeral 5 la alícuota la fijará el Ejecutivo Nacional entre 2% y 8%, en tanto que en el supuesto del numeral 6 la alícuota mínima será de 2% y la máxima de 20%.

Se agrega en el proyecto un artículo bajo el número 24 en el que se fija en 2% la alícuota general y en 2,5% la aplicable a los tantas veces comentados supuestos de los numerales 5 y 6 del artículo 4.

C.1. Como hemos venido denunciando, esta práctica de facultar al Ejecutivo Nacional a fijar la alícuota del tributo con base en los límites mínimos y máximos previstos en la ley, representa una clara violación de los artículos 133 y 317 de la Constitución, en los que se consagra el llamado “Principio de Reserva de Ley Tributaria”.

C.2. El objetivo perseguido por el poder público nacional de desestimular el uso de las divisas y criptomonedas dependerá del comportamiento que registre la inflación (686% – 2021), la devaluación (315% – 2021) y el crecimiento de precios en dólares (40% – 2021) y, si ellos en conjunto terminan superando el efecto de 0,5% que separa la alícuota aplicable a los cuatro primeros supuestos del artículo 4 de la aplicable a los previstos en sus numerales 5 y 6. Probablemente, para atender esa variable incierta es que El Proyectista ha contemplado un amplio margen de acción a los fines de fijar las alícuotas, que en el último de los supuestos admite un insólito espectro de actuación de hasta 18 puntos porcentuales.

D) Desde la perspectiva operativa, vale efectuar los siguientes comentarios:

D.1. Resultarán sumamente complicados, tanto la instrumentación como el control del tributo, no solo para las autoridades tributarias, sino también, para los agentes económicos-contribuyentes involucrados en el supuesto del numeral 6 del artículo 4, este es, personas naturales y jurídicas que pagan en divisas o criptomonedas a sujetos pasivos especiales fuera del sistema financiero. Tal sería el caso, por ejemplo, de una persona natural que pague en dólares en efectivo el mercado familiar en una cadena de abastecimiento de alimentos calificada de sujeto pasivo especial. En ese supuesto, más allá del costo de las compras (100 dólares), la persona natural tendría que pagar 2,5% por IGTF (2,5 dólares). La única forma en que pareciera viable la instrumentación de esta medida sería mediante la designación de la cadena de mercado como agente de percepción del IGTF. En caso de que el comprador, calificara a su vez de sujeto pasivo especial, cabría preguntarse si ese 2,5% tendría que ser declarado y pagado por el consumidor conforme a lo previsto en el numeral 2 del artículo 16 del proyecto (calendario publicado por el Seniat).

Por otra parte, vale igualmente preguntarse ¿cómo sabrá una persona natural o jurídica que le está pagando en divisas o en criptoactivos a un sujeto pasivo especial y que el IGTF se causará en el marco de la transacción comercial o contractual en la que participa?

D.2. Surge, igualmente, la duda de ¿cómo habrá de instrumentarse la medida en aquellos casos en los que el pago se efectúe fuera del sistema financiero, parte en divisas y parte en bolívares? En una misma factura se incluirá, acaso, la descripción de esa modalidad de pago, discriminando la aplicación del IGTF únicamente a la porción en divisas.

D.3. En aquellas operaciones en la que los pagos se realicen en criptomonedas o criptoactivos distintos del petro, a qué valor se debe colocar en la factura su equivalente en bolívares sí, precisamente, la falta de un ente u órgano oficial que publique diariamente su importe ha sido a nivel mundial una de las grandes dificultades que ha existido para gravar las transacciones que involucran este tipo de bienes digitales.

Tras estas breves reflexiones que ponen en evidencia algunas de las muchas dudas e implicaciones que encierra la más reciente iniciativa del Poder Público Nacional, sólo queda claro que su proceder en el ámbito económico y, más específicamente, en el tributario, se inspira en la filosofía de “A Dios rogando y con el mazo dando”, frente a lo que a los ciudadanos sólo pareciera posible acogerse al refrán “Dios nos agarre confesados”, porque nada resulta más peligroso que pretender pisar, con las botas puestas, aguas congeladas en pleno trópico. Eso si es desafiar a la naturaleza, por más que la aventura se le encomiende a Dios.